Gebührenerhebung und Gemeindehaushaltsrecht: Sonderposten für den Ge-bührenausgleich nach § 41 Abs. 7 GemHVO

Nach der Ende 2011 eingeführten Neuregelung des § 41 Abs. 7 der Gemeindehaushaltsverordnung (GemHVO) ist der Unterschiedsbetrag in der Schlussbilanz des Haushaltsjahres auf der Passivseite als Sonderposten für den Gebührenausgleich anzusetzen, der sich ergibt, wenn im Haushaltsjahr die von der Gemeinde für die Benutzung einer ihrer öffentlichen Einrichtungen erhobenen Benutzungsgebühren nach § 10 KAG die Kosten dieser Einrichtung übersteigen.

• 41 Abs. 7 GemHVO verweist insofern also auf die gesamte Vorschrift des § 10 KAG. Der Sonderposten ist zu bilden, wenn die nach § 10 KAG als Kosten der Einrichtung bezeichneten Kosten durch das erzielte Gebührenaufkommen überschritten werden.

Aus der Erfahrung mit Rechtsberatung und Prozessvertretung der Mitgliedsstädte und –gemeinden des Hessischen Städte- und Gemeindebundes ist uns bekannt geworden, dass diese Vorschrift von Städten und Gemeinden, Beratungsunternehmen, Aufsichtsbehörden oder auch Rechnungsprüfungsämtern unterschiedlich verstanden wird.

I. Verhältnis von KAG und GemHVO

Nach unserer Beurteilung stellt sich das Verhältnis von § 10 KAG einerseits und § 41 Abs. 7 GemHVO andererseits wie folgt dar:

1. Maßgeblich für die Frage, welche Kosten den Abgabepflichtigen im Wege der Benutzungsgebühr weitergegeben werden dürfen, ist allein § 10 KAG. Diese Vorschrift ist im Verhältnis zu den Abgabepflichtigen vorrangig. Das ergibt sich schon aus dem klaren Wortlaut von § 93 Abs. 1 HGO („Die Gemeinde erhebt Abgaben nach den – dafür geltenden, die Verfasser – gesetzlichen Vorschriften“). § 41 Abs. 7 GemHVO ist damit für die Bemessung des rechtlich zulässigen Gebührenbedarfs nicht anwendbar.
2. Der Sonderposten nach § 41 Abs. 7 GemHVO ist nur auszuweisen, wenn die Erträge aus Gebühren die Kosten der Einrichtung nach § 10 KAG übersteigen.
3. Die Kosten der Einrichtung sind nach § 10 Abs. 2 KAG „nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen“ zu ermitteln. Für die Ermittlung der Kosten regelt § 10 Abs. 2 KAG in den Sätzen 2 bis 5 Näheres, insbesondere auch zu Abschreibungen und der Behandlung der Beitragserhebung.
4. Die Gebührenkalkulation beinhaltet immer eine Prognose über künftige Entwicklungen. Daher kommt es fast zwangsläufig zu Abweichungen der tatsächlichen von der erwarteten Entwicklung. Hierzu gibt § 10 Abs. 2 Satz 6 KAG vor, dass die Gemeinde vorab festlegen muss, für welchen Zeitraum sie die Gebühr kalkuliert, wobei der Kalkulationszeitraum nicht länger als fünf Jahre sein soll. Kostenüberdeckungen der Vorperiode sind nach § 10 Abs. 2 Satz 7 KAG innerhalb der nächsten fünf Jahre auszugleichen; Kostenunterdeckungen sollen in diesem Zeitraum ausgeglichen werden. Das hat zur Folge, dass Kostenüberdeckungen der Vorperiode den Gebührenbedarf der Folgeperiode senken. Kostenunterdeckungen der Vorperiode erhöhen den Gebührenbedarf.
5. Der Sonderposten nach § 41 Abs. 7 GemHVO ist damit nur zu bilden, wenn die Erträge aus Gebühren den anhand der in § 10 Abs. 2 KAG genannten Kosten einschließlich der auszugleichenden Gebührenüber- oder –unterdeckungen ermittelten Gebührenbedarf des Haushaltsjahres übersteigen.

Deutlich wird, dass die Gebührenerträge eine Reihe nicht zahlungswirksamer Kosten mit abdeckt. Es entsteht also aufgrund der gesetzlichen Vorgaben ein Überschuss der zahlungswirksamen Einnahmen über die zahlungswirksamen Ausgaben der Einrichtung. Ein Überschuss im kommunalabgabenrechtlichen Sinne ist das aber noch nicht: Eine Gebührenüberdeckung im Sinne des § 10 Abs. 2 Satz 7 KAG fängt erst dort an, wo die Gebührenerträge die (zahlungs- und nicht-zahlungswirksamen) Kosten im Sinne des § 10 Abs. 2 KAG überschreiten. Ein Sonderposten ist erst zu bilden, wenn die Gebührenerträge diese Kosten übersteigen.

II. Weitere kürzlich erlassene Hinweise zu Sonderposten und Gebühren

In der Praxis traten immer wieder Schwierigkeiten bei der Darstellung insbesondere der mit kostendeckenden Gebühren refinanzierten Einrichtungen auf. Hierfür enthalten die Hinweise zur GemHVO (Erlass des Hessischen Ministeriums des Innern und für Sport, Staatsanzeiger 2013, S. 222 = Sondereildienst Nr. 3 v. 18.02.2013) hilfreiche Erläuterungen.

So schreibt Gemeindehaushaltsrecht vor, dass jeder Teilhaushalt u. a. die Erträge aus der Auflösung von Sonderposten aus Investitionszuweisungen, -zuschüssen und Investitionsbeiträgen enthält (§ 4 Abs. 3 Satz 2 GemHVO i. V. m. § 2 Abs. 1 Nr. 8 GemHVO).

• Investitionszuweisungen und –zuschüsse wurden in zurückliegenden Jahren vom Land insbesondere für Trink- und Abwasseranlagen gewährt. Diese Zuweisungen waren und sind von jeher ausschließlich dazu bestimmt, die Ausgaben zu decken, die die Kommunen selbst tragen (§ 33 Abs. 1 Satz 2 des Finanzausgleichsgesetzes, FAG).
  Deswegen bestimmt Hinweis 3 zu § 38 GemHVO, dass in Fällen, in denen die zugewiesenen Mittel ausschließlich dazu bestimmt sind, die Auszahlungen zu decken, die von der Gemeinde selbst zu tragen sind, die aus dem Sonderposten herrührenden Auflösungserträge im Haushaltsplan nicht dem Fachprodukt, sondern dem Produktbereich 16 Allgemeine Finanzwirtschaft zuzuordnen sind. Dies gilt nach Hinweis 3 zu § 38 GemHVO insbesondere für Investitionszuweisungen des Landes nach § 33 FAG und in allen Fällen, in denen die Bewilligungsstelle dies ausdrücklich bestimmt hat. Ein praktisch bedeutsamer weiterer Fall derartiger Zuweisungen sind solche nach dem Gemeindeverkehrsfinanzierungs- bzw. dem nachfolgenden Entflechtungsgesetz.

• Im Fachprodukt sind damit die Auflösungserträge aus Sonderposten darzustellen, die aus Investitionsbeiträgen herrühren.

Wir bitten um Kenntnisnahme.